房地合一後 重估、處分房地 之稅負會計處理

【文.徐俊賢、莊蕎安】

企業於土地交易時,因土地漲價所須繳納之土地增值稅,於會計處理原列為出售土地利益之減項。隨著我國從105 年開始適用房地合一課徵所得稅,房地交易所得稅之計算,是以房屋、土地交易之全部所得減除土地漲價總數額之後計算所得稅,故土地增值稅已是所得稅性質。因此會計研究發展基金會前後發布兩則有關房地所得稅之問答集。

舊問答集(以下簡稱舊函),規定企業應於處分土地時將土地增值稅認列為所得稅費用。但土地處分前有辦理重估價者,企業針對重估土地所估列之土地增值稅相關負債,應借記「與本期其他綜合損益相關之所得稅」,貸記「遞延所得稅負債- 土地增值稅」。

新問答集(以下簡稱新函)雖取代舊函,但僅是打掉重練,舊的土地所得稅解釋都保留但加上新的房屋所得稅解釋,也就是回答房屋處分以及處分前之重估如何處理所得稅之會計項目。使得通常都是合併出售的房地,得以有完整解釋的新函。且新函將房屋比照土地,房屋所得稅於處分年度列為所得稅費用;重估時估列之所得稅也須列為其他綜合損益項下,而非列於本期損益項下。

至於重估其餘會計處理逕依企業會計準則公報第8 號第18 條,本期未實現重估增值應認列於其他綜合損益,並累計於其他權益之未實現重估增值項目。其他權益中之未實現重估增值於資產處分時,轉列為當期損益,作為重分類調整。為協助讀者了解,將以上相關會計處理規定按重估時、年底時、出售時。

重估之會計處理

大致可歸納為:

1. 重估時:將房地重估的未實現損益,列於綜合損益表的「其他綜合損益」,貸項為「其他綜合損益-未實現重估增值」;

2. 年底時:將綜合損益表貸項「其他綜合損益-未實現重估增值」,由虛帳戶轉為實帳戶,列於資產負債表中權益的「其他權益-未實現重估增值」;

3. 出售時:因房地出售損益已實現,因此將「其他權益-未實現重估增值」重分類調整為當期損益項目,列為「出售房地利益」。

土地增值稅的會計處理,於重估時列為「遞延所得稅負債- 土地增值稅」,再於土地出售時轉列為「所得稅費用」。若重估標的為房屋,所估列營利事業所得稅亦遞延負債為「遞延所得稅負債-所得稅」。雖說房屋重估會計上比照土地相關規定,但房屋重估是依所得稅法及所授權之重估價辦法,物價上漲達25%時才可適用。以這幾年而言,須68 年以前取得之房屋始符合標準,故實用性不大。

重分類的所得稅效果

對於出售時作重分類調整,公發與非公發公司並不相同。非公發依以上規定須採重分類調整。即其他權益未實現重估增值須先轉入綜合損益表之出售房地利益,並透過本期稅後淨利再進入資產負債表之累積盈虧。在稅務上產生非公發公司將不易疏忽漏報所得稅之效果,分析如下。

1.營所本稅:因為先作入申報書損益表之出售房地利益帳載結算金額,如表一若房地合一出售土地利益67,000,000 元,無須帳外調整。若採不重分類調整則出售利益之帳載結算金額僅有40,000,000 元須帳外增加27,000,000 元否則產生漏報房地所得。

2.未分配盈餘稅:因為先作入本期稅後淨利,所以未分配盈餘申報書上之本期稅後淨利已包括27,000,000 元,所以目前營所稅申報書之未分配盈餘申報書之新增加減項不用填報。若採不重分類調整則其他權益未實現重估增值27,000,000 元直接轉入累積盈餘,須另外填報未分配盈餘加項27,000,000元,否則產生漏報房地未分配盈餘。

【完整內容請見《會計研究月刊》2020.10月號】

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