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辦理死亡或離境結算申報之基本生活費 須比例換算

2018-05-07 12:41會計研究月刊

【文.徐俊賢、莊蕎安】

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去(106)年開始實施之納稅者權益保護法(簡稱納保法)第4條之規定-基本生活所需費用不得加以課稅,可在今(107)年申報106年度的綜合所得稅時適用。每一申報戶之基本生活所需費用總額,超過免稅額、標準扣除額或列舉扣除額,及薪資特別扣除額合計數的部分,可再從綜合所得總額中減除。不過,若是個人在年度中因死亡或離境,已依稅法規定在死亡起三個月內或離境前辦理結算申報時,應如何計算基本生活費?

比例計算之方式

所得稅法第71條之1第1項及第2項本文規定,個人死亡後,應由其遺囑執行人、繼承人等在死亡之日起三個月內辦理結算申報;個人若是離境,須在離境前辦理結算申報,其免稅額、標準扣除額的減除,依所得稅第17條之1的規定,按其年度死亡前日數、在境內居住日數,占全年日數的比例換算減除,而納保法之基本生活所需費用的計算,財政部日前發布解釋令規定,也是同樣以比例換算。

舉例來說,甲君於106年3月31日過世,未達70歲,扶養3個子女,薪資所得3萬元,擬採用標準扣除額,並由遺囑執行人在死亡之日起三個月內辦理結算申報,其納保法之基本生活所需費用與免稅額、標準扣除額及薪資所得特別扣除額合計數之差額。

基本生活所需費用、免稅額、標準扣除額,均是以死亡前日數占全年總日數之比例換算,因此甲君結算申報所得時可再減除24,740元。

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身分別不同

報稅期限、稅負效果不同

不過,上述情形是以甲為納稅義務人為前提計算,若是甲遺有配偶,或甲是受扶養親屬,其稅負效果又有不同。情形一為甲無親屬或家屬,因此依所得稅法第71條之1 第1項本文及第17條之1的規定,須在死後三個月內由遺囑執行人或繼承人等辦理結算申報,且免稅額、標準扣除額應依死亡前日數占全年總日數之比例減除。情形二如上段算式舉例,甲、戊的綜合所得計算至甲死亡日止,其免稅額、標準扣除額亦是以比例減除,並在甲死亡後三個月內申報,惟戊在甲死亡後由其他納稅義務人扶養,其所得、免稅額和標準扣除額應扣除已與甲合併申報的部分,在次年五月份與其他納稅義務人合併申報,而基本生活費差額理應比照處理。

所得稅法第71條之1第1項本文規定了個人於死亡後三個月內須辦理結算申報,惟同條但書及相關解釋函令規定,若甲遺有配偶,或甲是受扶養親屬,則由納稅義務人在次年五月份辦理結算申報。且依所得稅法施行細則修正草案第25條之1的規定,其免稅額、標準扣除額可全額減除,如表二之情形三至五。

如果表二之乙、丙、丁選擇與甲分別申報,也就是甲於死亡日起三個月內申報,而乙、丙、丁選擇於次年五月份申報是否可行?財政部曾出具解釋函說明,當事人可自行選擇最有利的方式申報,因此是可以的。而這與「法條競合」或「法條唯一」判斷有關,也就是個人在符合所得稅法第15條及第17條規定的情形下,自行選擇有利的方式申報,即屬「法條競合」;若僅符合第15條的規定,無從選擇即是「法條唯一」。例如情形二,若配偶乙年滿六十歲或無謀生能力,可以選擇成為受扶養親屬與其他納稅義務人合併申報,甲則於死亡三個月內結算申報;若乙未滿六十歲且非無謀生能力,則僅能以納稅義務人名義,與甲合併申報。

把握退稅期限內更正

另外,若是丙、丁原本在次年五月份申報綜所稅時將甲列為受扶養親屬,日後發現分別申報更有利時,乙、丙也可在退稅期限內盡速更正。由上述彙整可見,辦理死亡或離境的結算申報,其稅額多寡會受到納稅義務人或受扶養親屬的身分別不同,而有不同的稅負效果,因此作者建議在申報時可充分考量,選擇最有利的申報方式進行。

【完整內容請見《會計研究月刊》2018.5月號】

會計研究月刊

會計研究月刊是本縱橫財經領域的豐碩財會知識庫,每月敏銳搜羅財務、會計、金融、稅務、管理等多角訊息,由淺入深整合產、官、學界三方觀點進行剖析,公正客觀的角度解讀趨勢走向;【會研月刊電子報】給您宏觀的視野,補給您的軟硬實力!

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