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納稅者權利保護法實務應用重點解析

2018-01-31 14:17會計研究月刊

【文.徐俊賢、莊蕎安】

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納稅者權利保護法(以下簡稱納保法) 自105年12月28日發布以來,經過一年的準備期間,已於去(106)年底上路。相當特殊的是,以往法律的制定,多是由行政部門提出草案,惟納保法是由立法委員草擬提出,相對於行政部門所提出的法案,可更具有開創性,也較不會考慮太多窒礙難行的問題。為了補充納保法規定不足之處,納保法施行細則亦於去年9月發布。

為了便於納稅者的適用,財政部網站設有「納稅者權利保護專區」,同時也發布了「納稅者權利保護法疑義問答(Q&A)」。納保法的內容架構,其中第7條實質課稅不罰、第14條推計課稅不罰,及第21條救濟權利保護對納稅者權益尤為重要。身為納稅者,如何利用納保法的規定,保護自身的權益?以下就實務可以善加利用的條文重點進行解析。

納保法立法目的

我國稅賦人權的保護,從稅捐稽徵法裡的專章-第一章之一「納稅義務人權利之保護」五條文,擴充為專法-「納稅者權利保護法」二十三條文。從法條名稱可見納保法保護的對象,從各稅法條文中的「納稅義務人」,擴充至「納稅者」-範圍包括納稅義務人、扣繳義務人、代徵人、代繳人及其他依法負繳納稅捐義務之人,「其他依法負繳納稅捐義務之人」如稅捐稽徵法第二章提及之管理人、清算人等,不再如同以往專章僅保護納稅義務人,專法保護的範圍更加寬廣。

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雖說納保法的條文, 參考了稅捐稽徵法納稅人保護專章而來,但仍稍有不同之處。由於稅捐稽徵法第一章之一目前仍適用,因此當納保法、稅捐稽徵法發生競合時,依納保法第1條第2項的規定,納保法為優先法,因此優先於稅捐稽徵法適用。財政部部長許虞哲在條文審查的過程中,也曾對立法委員提及未來會著手將稅捐稽徵法第一章之一刪除,避免條文的重複。

納保法主管機關

納保法的主管機關,是以稅別為區分-國稅(如:所得稅、營業稅等)主管機關為財政部及直屬的各區國稅局,地方稅(如:房屋稅、地價稅等)主管機關為各縣市政府。

不得增加法律未明定之納稅義務

納保法第3條規定,主管機關所發布的「行政規則」與「解釋函令」,不得增加法律所未明定的納稅義務或減免稅捐。此條文與在草案時及稅捐稽徵法第11條之3稍有不同,草案時的條文及稅捐稽徵法第11條之3的規定為「法規命令」與「行政規則」,通過的正式條文保留了「行政規則」,刪除了「法規命令」,增加「解釋函令」。

法律的位階,依次是法律、法規命令、行政規則,解釋函令亦屬於行政規則。納保法第3條並未納入「法規命令」,究竟法規命令是否可增加法律所未明定之納稅義務?行政程序法第150條提及,法規命令是法律授權所制定的,不能逾越法律授權的範圍及精神。財政部在立法院財委會審議時表示,由於法律的內容難以鉅細靡遺,因此立法機關會授權行政機關發布命令作為補充規定,如果是涉及限制人民自由權利者,在法律授權的範圍內,由法規命令規定具體明確的條件,並非是憲法所不許。

相對的,「行政規則」不得增加法律所未明定的納稅義務,現行財政部的部分解釋函令因有逾越法令的情形而備受質疑。最高行政法院106年8月3日判字第417號判決即提到,函釋並非經過法律授權,涉及應否課稅之要件,應以法律或法規命令訂之。因此,納稅者若遇到行政規則及解釋函令有增加法律未明定的納稅義務,可依納保法第3條提出行政救濟。

基本生活費不得加以課稅

納保法第4條規定,基本生活所需之費用不得加以課稅,基本生活所需費用為全國每人可支配所得中位數之60%,納稅者本人、配偶及受扶養親屬人數計算的基本生活所需費用總額,扣除其免稅額、標準扣除額或列舉扣除額,及薪資所得特別扣除額後的差額,可從納稅者當年度的綜合所得中減除,且在今年5月申報綜合所得稅即可適用,對於家戶受扶養親屬人數較多者可受惠。

【完整內容請見《會計研究月刊》2018.2月號】

會計研究月刊

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