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金融工具新準則之變革 107年與106年逐號認可版本之差異

2017-12-01 14:12會計研究月刊

【文.會計研究發展基金會研究組】

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國際財務報導準則第9號「金融工具」(以下簡稱IFRS 9)將取代國際會計準則第39號「金融工具:認列與衡量」(以下簡稱IAS 39)之大部分規定,國際財務報導準則第7號「金融工具:揭露」(以下簡稱IFRS 7)亦已配合IFRS 9之規定而修改相關揭露規定。本文針對金融資產之分類與衡量、減損及避險會計三部分,簡要介紹IFRS 9與現行IAS 39間之主要差異。

金融資產之分類

現行之IAS 39以企業持有金融資產之意圖及能力,將金融資產分類為透過損益按公允價值衡量之金融資產、持有至到期日投資、放款及應收款,以及備供出售金融資產四種類。IFRS 9則簡化金融資產之分類,以管理金融資產之經營模式及金融資產之合約現金流量特性為基礎,將金融資產分類為透過損益按公允價值衡量、透過其他綜合損益按公允價值衡量或後續按攤銷後成本衡量。

企業之經營模式係指企業如何管理其金融資產以產生現金流量,即企業之經營模式決定金融資產之現金流量究係源自收取合約現金流量、出售金融資產或兩者兼具。合約現金流量特性則涉及金融資產之合約現金流量,是否完全為支付本金及流通在外本金金額之利息(Solely Payments of Principal and Interest;SPPI)。

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因此,於IFRS 9下:

1.符合SPPI之債券工具,若企業持有金融資產之經營模式之目的係收取合約現金流量,則應按攤銷後成本衡量。

2.符合SPPI之債券工具,若企業持有金融資產之經營模式之目的係藉由收取合約現金流量及出售金融資產達成,則應透過其他綜合損益按公允價值衡量。

3.若債務工具之合約現金流量不符合SPPI,則應透過損益按公允價值衡量。

4.所有權益工具及權益工具合約之投資均應透過損益按公允價值衡量;惟企業對於非持有供交易之權益工具投資,可於原始認列時按逐項工具(即逐項股份)之基礎選擇將其公允價值變動列報於其他綜合損益中,後續不得將列報於其他綜合損益之金額移轉至損益,但可於權益內移轉累積利益或損失。

雖然有前述規定,企業若因採用不同基礎衡量資產或負債或認列其利益及損失會產生衡量或認列不一致(有時稱為「會計配比不當」),於原始認列金融資產時仍可將該資產不可撤銷地指定為透過損益按公允價值衡量,以消除或重大減少該不一致。

此外,若企業將所持有之同一公司同種股票分列為透過損益按公允價值衡量,及透過其他綜合損益按公允價值衡量之不同衡量種類,企業應有內部管理辦法訂明其金融資產分類之邏輯及原則,俾供企業於原始認列時依該辦法對所持有之股票作適當之分類。

嵌入式衍生工具

IAS 39規定,混合合約中之嵌入式衍生工具應僅於同時符合特定條件時與主契約分別認列。IFRS 9則簡化混合合約之主契約為金融資產時之處理;亦即,若混合合約中之主契約係屬IFRS 9範圍內之金融資產,則企業無須拆分該混合合約,而應以整體混合合約適用金融資產分類之規定。

重分類

企業僅於管理金融資產之經營模式改變時,始應重分類所有受影響之金融資產,此種變動係由企業之高階管理階層基於外部或內部變動之結果而決定,且必須對企業之營運具重大性並可對外部人士展示;此種變動預期極不頻繁。企業若依前述規定重分類金融資產,該重分類應自重分類日起推延適用。企業不得重編所有先前已認列之利益、損失(包括減損利益或損失)或利息。

減損:將改採「預期損失模式」

IAS 39係採「已發生損失模式」,亦即企業應於有金融資產已經減損之客觀證據存在時,決定減損損失之金額;IAS 39下金融資產之減損評估及方法取決於其分類而不同,某些金融資產之減損不得迴轉。為改善信用損失之延遲認列及存有多個減損模式之複雜性,IFRS 9改採「預期損失模式」,亦即企業須判定金融資產自原始認列後之信用風險是否已顯著增加(而非基於金融資產於報導日係信用減損或實際發生違約之證據),俾評估金融資產之預期損失。此外,在IFRS 9下,企業於判定自原始認列後信用風險是否已顯著增加時,若合理且可佐證之前瞻性資訊無需過度成本或投入即可取得,則不得僅依賴逾期狀況之資訊。因此,IFRS 9之減損規定將可提供預期信用損失之更即時資訊,以協助財務報表使用者評估未來現金流量之金額、時點及不確定性。

【完整內容請見《會計研究月刊》2017.12月號】

會計研究月刊

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